Налоговый учет субсидий, полученных в связи с коронавирусом. Разъяснения Минфина

бухгалтер, юрист 18 сентября 2020

Помощь от государства в связи с коронавирусом нужно не только получить и истратить, но и правильно оформить в бухгалтерском и налоговом учетах. Минфин разъяснил, как это сделать.

КонсультантПлюс ПОПРОБУЙТЕ БЕСПЛАТНО Получить доступ КонсультантПлюс ПОПРОБУЙТЕ БЕСПЛАТНО Получить доступ Содержание <!DOCTYPE html PUBLIC «-//W3C//DTD HTML 4.0 Transitional//EN» «http://www.w3.org/TR/REC-html40/loose.dtd»>

Что случилось?

Минфин опубликовал письмо от 02.09.2020 № 03-03-06/1/76953, в котором разъяснил, как учесть субсидии, полученные организацией в связи с коронавирусом, в доходах и расходах по налогу на прибыль. Некоторые виды компенсационных выплат учету не подлежат, а некоторые необходимо обязательно учесть в налоговой базе, чтобы не заработать штраф.

Что делать с субсидией на дезинфекцию и профилактику COVID-19

В дополнение к разъяснениям Минфина нашли для вас в КонсультантПлюс отдельную инструкцию. Используйте ее бесплатно (чтобы получить доступ, перейдите по ссылке ниже).

image Для чтения получите доступ в КонсультантПлюс (бесплатно на 2 дня)

Какие «коронавирусные» субсидии не включают в налоговый учет

Представителям малого и среднего бизнеса (МСП), ведущим деятельность в пострадавших от коронавируса отраслях экономики (перечень утвержден постановлением правительства от 24.04.2020 № 576), начиная с весны 2020 года выплатили несколько видов субсидий:

  • на выплату заработной платы в размере 12 130 рублей (за май и июнь 2020);
  • на профилактические меры по борьбе с коронавирусом;
  • региональные и отраслевые субсидии.

Минфин напомнил, что в Налоговый кодекс РФ внесли поправки, в соответствии с которыми субсидии в размере 12 130 рублей (один МРОТ) на каждого сотрудника не нужно включать в доходы при расчете налога на прибыль. Аналогично эти средства не учитываются при формировании налоговой базы на упрощенной системе налогообложения (УСН). В тексте письма об этом сказано так:

Субсидии, полученные указанными налогоплательщиками в соответствии с постановлением № 576, не учитываются при формировании налоговой базы по налогу на прибыль на основании пп. 60 п. 1 статьи 251 НК.

Одновременно не учитываются в налоговой базе расходы, осуществленные организацией или ИП за счет субсидированных из бюджета средств.

Какие субсидии включаются в расходы и доходы

В отношении субсидий, которые положены субъектам МСП и социально ориентированным некоммерческим организациям на профилактику коронавируса на основании постановления правительства от 02.07.2020 № 976, которым утверждены правила предоставления в 2020 году из федерального бюджета субсидий субъектам малого и среднего предпринимательства и социально ориентированным НКО на проведение мероприятий по профилактике новой коронавирусной инфекции, то, по мнению Минфина, на них нормы пп. 60 п. 1 статьи 251 НК РФ об исключении из налоговой базы не распространяются.

Все полученные из бюджета средства на профилактику и дезинфекцию налогоплательщики должны учесть в доходах, а на произведенные расходы вправе уменьшать базу по налогу на прибыль и включать в расходы по УСН.

По аналогии, в базу налогообложения включаются отраслевые и региональные субсидии, ведь о них ничего не указано в исключениях, вошедших в нормы НК РФ. Правда, Минфин в письме их тоже не упоминает. Но налогоплательщикам лучше учесть эти средства в налоговом учете, если не последует дополнительных разъяснений, потому что занижение налоговой базы является нарушением, за которое накажут. Тогда, как за завышение, которое потом можно исправить, никаких налоговых санкций не предусмотрено.

Правовые документы Дорогие читатели, если вы увидели ошибку или опечатку, помогите нам ее исправить! Для этого оставьте комментарий под статьей. Мы его прочитаем, исправим ошибку и расскажем о результате.

Об учете субсидий малому и среднему бизнесу на возмещение потерь от коронавирусной инфекции

Подробности
Опубликовано: 12.06.2020 10:24
Автор: Якеева Ирина Владимировна
Просмотров: 9307

image

Аннотация: в статье рассмотрен порядок получения от государства субсидий на частичное возмещение  понесенных потерь предприятиями малого и среднего бизнеса, ИП пострадавшим в результате ограничительных мер, введенных решением Правительства в связи с угрозой распространения коронавирусной инфекции. В том числе, рассмотрены условия получения субсидий, порядок расчета причитающейся суммы, сроки подачи заявления на получение субсидии. Раскрыты вопросы их бухгалтерского и налогового учета, приведены примеры бухгалтерских проводок.СкачатьPDF (статья), PDF (выпуск №10).Ключевые слова: льготы организациям при коронавирусе, льготы во время коронавируса, коронавирус льготы для малого бизнеса, коронавирус льготы по налогам, субсидии в связи с коронавирусом, коронавирус льготы для ИП, коронавирус субсидии для малого бизнеса в 2020, коронавирус субсидии для ИП, меры поддержки бизнеса коронавирус, помощь бизнесу от государства при коронавирусе, перечень ОКВЭД для получения субсидий при коронавирусе.

1. Порядок получения субсидий предприятиями малого и среднего бизнеса

Организации и предприниматели, пострадавшие в результате ограничительных мер, введенных в связи с угрозой распространения коронавирусной инфекции в соответствии с принятыми решениями  Правительства имеют право на получение субсидий от государства на частичное возмещение  понесенных потерь.

Правила получения данных субсидий утверждены Постановлением Правительства от 24.04.2020 N 576 «Об утверждении Правил предоставления в 2020 году из федерального бюджета субсидий субъектам малого и среднего предпринимательства, ведущим деятельность в отраслях российской экономики, в наибольшей степени пострадавших в условиях ухудшения ситуации в результате распространения новой коронавирусной инфекции» [1].

1.1. Условия получения субсидий

Условия получения субсидий состоят из следующих пунктов:

  • организация (предприниматель)  должны относится к субъектам малого и средне-го бизнеса. Критерии малого и среднего бизнеса перечислены в законе от 24.07.2007 г. № 209-ФЗ «О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации» (табл.1).
Табл. 1. Критерии получения субсидий
Вид критерия

Парметр

Условия

Критерии общие для всех

Предельное значение среднесписочной численности работников за предыдущий календарный год
  • 15 человек – для микропредприятий,
  • 16–100 человек – для малых предприятий,
  • 101–250 человек – для средних предприятий.
 Критерии общие для всех Доходы за год по правилам налогового учета не превысят
  • 120 млн руб. – для микропредприятий,
  • 800 млн руб. – для малых предприятий,
  • 2 млрд руб. – для средних предприятий.
Дополнительные критерии для ООО и хозяйственных товариществ Суммарная доля участия в уставном (складочном) капитале организации
  • Не более 25 процентов принадлежит: государству, субъектам РФ, муниципальным образованиям, общественным и религиозным организациям (объединениям), благотворительным и иным фондам.
  • Не более 49 процентов принадлежит иностранным организациям и (или) компаниям, которые не являются субъектами МСП. Размер суммарной доли участия иностранных компаний в уставном капитале ООО не ограничен, если эти компании не являются офшорными и соответствуют нашим критериям среднего бизнеса по показателям дохода и среднесписочной численности.
Дополнительные критерии для АО Суммарная доля участия в капитале
  • Не более 25 процентов голосующих акций принадлежит: государству, субъектам РФ, муниципальным образованиям, общественным и религиозным организациям (объединениям), благотворительным и иным фондам.
  • Не более 49 процентов голосующих акций принадлежит иностранным организациям и (или) компаниям, которые не являются субъектами МСП. Размер суммарной доли участия иностранных компаний не органичен, если эти компании не являются офшорными и соответствуют нашим критериям среднего бизнеса по показателям дохода и среднесписочной численности.
  • условия, для получения субсидии в соответствии с п. 1.3  Правил, утвержденных  Постановлением Правительства от 24.04.2020 г. №576:
    • заявитель включен в единый реестр субъектов малого и среднего предпринимательства по состоянию на 1 марта 2020 г.;
    • отрасль, в которой ведет деятельность заявитель, отнесена к пострадавшим отраслям экономики. Перечень ОКВЭД для получения субсидий при коронавирусе утвержден Постановлением Правительства от 03.04.2020 N 434 «Об утверждении перечня отраслей российской экономики, в наибольшей степени пострадавших в условиях ухудшения ситуации в результате распространения новой коронавирусной инфекции». 
    • заявитель не находится в процессе ликвидации, в отношении него не введена про-цедура банкротства и не принято решение о предстоящем исключении из ЕГРЮЛ;
    • заявитель по состоянию на 1 марта 2020г. не имеет задолженности по налогам и страховым взносам, в совокупности превышающей 3000 руб. При этом в расчет принимается и имеющаяся у заявителя переплата по налогам;
    • количество работников у заявителя в апреле и мае составило не менее 90% от ко-личества работников в марте 2020 г. Если в марте работников было 9 человек и меньше, то допустимое снижение численности – 1 человек;
    • заявитель своевременно представил в ПФР сведения по форме СЗВ-М за март 2020 г.

Порядок расчета причитающейся суммы  субсидии (п. 4 Правил, утв. Постановлением Правительства от 24.04.2020 N 576):

  • субсидия выплачивается за 2 месяца: апрель и май 2020 г. 
  • ежемесячный размер субсидии – 12 130 руб. на каждого работника по числу  работников, числящихся в марте 2020 г.
  • размер субсидии для заявителя  рассчитывается по данным отчета СЗВ-М, сданного за март 2020г.
  • предприниматель дополнительно получает 12 130 руб. за апрель и 12 130 руб. за май на себя лично. 

Сроки подачи заявления на получение субсидии (п. 5 Правил, утв. Постановлением  Правительства от 24.04.2020 N 576):

  • для получения субсидии за апрель – не позднее 1 июня 2020 г.;
  • для получения субсидии за май – с 1 июня до 1 июля 2020 г. 

2. Порядок отражения субсидий в учете, их автоматизированные формы в КИС

2.1. Бухгалтерский учет

Средства, полученные организациями и предпринимателями из федерального бюджета в виде субсидий субъектам малого и среднего предпринимательства, ведущим деятельность в отраслях российской экономики, в наибольшей степени пострадавших в условиях ухудшения ситуации в результате распространения новой коронавирусной инфекции являются государственной помощью. Исходя из чего, бухгалтерский  учет данных средств у их получателя  ведется в соответствии с ПБУ 13/2000 «Положение по бухгалтерскому учету «Учет государственной помощи», утвержденным Приказом Министерства финансов РФ от 16.10.2000г.N92н. Рассмотрим порядок их учета в соответствии с РСБУ и нормам налогового законодательства РФ принимая во внимание тот факт, что данный вид государственной помощи (субсидия) не является строго целевым. Хотя предоставляется она для частичной компенсации затрат организаций и предпринимателей на оплату труда работников в апреле-мае 2020 года и рассчитывается исходя из количества работников, но  дается  работодателю на покрытие его расходов. В соответствии с ПБУ 13/2000 [2]:

  • организация принимает бюджетные средства к бухгалтерскому учету по мере фактического получения;
  • бюджетные средства, принятые к бухгалтерскому учету в соответствии с условиями субсидирования отражаются в бухгалтерском учете как возникновение целевого финансирования текущих расходов (счет № 86).

Для учета поступавших сумм субсидий в бухгалтерском учете получателя средств в соответствии с ПБУ 13/2000 используется  счет № 86 «Целевое финансирование». 

Если предприятие уже имеет иные виды целевых поступлений, то  к счету № 86 «Целевое финансирование» имеет смысл открыть субсчета по видам целевых поступлений. Например, счет 86 субсчет 01 «Субсидии полученные». Учитывая, что основное назначение субсидии — покрытие расходов организации/ работодателя и основное ее направление использования —  возмещение понесенных затрат/расходов, которые на момент получения субсидии могут быть произведены или еще нет. Списание произведенных расходов производится в бухгалтерском учете  с использованием счета № 91.1 «Прочие доходы» [3]. Основные бухгалтерские проводки по отражению получения и использования субсидий отражены в табл.2.

Табл. 2. Бухгалтерские проводки для субсидий

Дебет счета

Кредит счета

Основание

1 51  86 Выписка банка. Зачисление субсидии на расчетный счет.
 2 86  91.1 Отнесение произведенных расходов (в т.ч. на оплату работникам) за счет полученной субсидии.

Если субсидия получена, но не все расходы организацией начислены, то неиспользованная сумма останется как сальдо на счете № 86 «Целевое финансирование» до полного ее использования. 

2.2. Пример

ООО «Маяк» получило в мае на расчетный счет  субсидию – 242 600 руб. Начислена и выплачена  работникам зарплата за апрель – 121 300 руб. Зарплата за май пока не начислена. Руководство ООО «Маяк» приняло решение направить всю сумму субсидии на возмещение расходов  по  оплате труда (табл.3).

Табл. 3. Бухгалтерские записи по счетам ООО «Маяк»
Дебет Кредит Сумма Основание
1 51  86  242 600  Зачислена на расчетный счет субсидия. Выписка банка. 
2 86 91.1 121 300 Списано частичное использование субсидии на возмещение расходов  на оплату труда  за апрель. Бухгалтерская  справка.
3 86 91.1 121 300 Списано частичное использование субсидии на возмещение расходов на оплату труда  при начислении зарплаты за май. Бухгалтерская  справка.
4 70 51 242 600 Зачислена зарплата за апрель и май на банковские карты работников. Выписка банка.

2.3. Налоговый учет

Рассматриваемая субсидия не является доходом  и  отражается в налоговом учете как необлагаемый доход. В декларациях по налогу на прибыль, УСН и ЕСХН в доходы не включается. Индивидуальный предприниматель также не включает ее в декларацию и   в книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций не показывает. Заработная плата работников в этом случае облагается НДФЛ и страховыми взносами как обычно, т.к. субсидия дается не на выплату зарплаты, а на покрытие расходов организации (ИП). 

Федеральным законом от 22.04.2020 N 121-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации»  в статью 270 НК внесены изменения. В частности, внесен пункт 48.26, согласно которому в расходы не включаются затраты, произведенные за счет субсидии. В таком случае, организация/налогоплательщик  может решать на возмещение каких расходов  ей целесообразнее  направить использование субсидии. Автоматизированные выходные формы по учету субсидий формируются по бухгалтерскому счету № 86 «Целевое финансирование» на основе разноски документов по данному счету (выписка банка по расчетному счету, документы по начислению затрат, бухгалтерская справка и др.) [4].  Автоматизированные формы  должны   содержать информацию  по видам финансирования (целевых поступлений), название организаций, являющихся источником финансирования и статьи затрат, на которые были направлены полученные средства. Например, в 1С – это оборотно-сальдовая ведомость по счету 86 «Целевое финансирование» (рис.1).

Рис. 1. Пример оборотно-сальдовой ведомости из системы 1С

Хотелось бы отметить, что в настоящее время нет информации будет ли  представляться в будущем отчетность об использовании полученных средств получателями субсидий.  Необходимо обратить внимание на то, что  учет этих средств  организуется в соответствии  с ПБУ 13/2000,  согласно которому  информация о государственной помощи подлежит раскрытию в бухгалтерской (финансовой) отчетности ее получателя. Это Форма №5 Приложение к бухгалтерскому балансу (форма по ОКУД 0710005), и Форма №6 Отчет о целевом использовании средств (форма по ОКУД 0710006), которые является приложением  к годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности организации. Если данные формы получателю субсидий необходимо будет представлять  по итогам финансового  года, то  исходные автоматизированные формы по счету № 86 «Целевое финансирование» должны быть донастроены на заполнение Формы №5 Приложение к бухгалтерскому балансу форма (по ОКУД 0710005) и Формы №6 Отчет о целевом использовании средств (форма по ОКУД 0710006). 

Литература 

  1. Постановление Правительства от 24.04.2020 N 576 «Об утверждении Правил предоставления в 2020 году из федерального бюджета субсидий субъектам малого и среднего предпринимательства, ведущим деятельность в отраслях российской экономики, в наибольшей степени пострадавших в условиях ухудшения ситуации в результате распространения новой коронавирусной инфекции».
  2. ПБУ 13/2000 «Положение по бухгалтерскому учету «Учет государственной помощи», утвержденное Приказом Министерства финансов РФ от 16.10.2000 N 92н.
  3. Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н  «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению».
  4. Степанова Г.А. Основы организации и ведения бухгалтерского и налогового учета типовых хозяйственных операций предприятия по РСБУ и нормам налогового законодательства РФ. – Чебоксары, 2019. – 478 с. 

Выходные данные статьи

Якеева И.В. Об учете субсидий малому и среднему бизнесу на возмещение потерь от коронавирусной инфекции // Корпоративные информационные системы. – 2020. – №2(10). – С. 1-7. – URL: https://corpinfosys.ru/archive/issue-10/80-2020-10-grantmanagement.

Об авторе

  Якеева Ирина Владимировна – практикующий специалист по  бухгалтерскому учету, профессиональный бухгалтер, действительный член ИПБ России. Принимала участие в проектах по внедрения и автоматизации работы предприятия на основе продуктов 1С, созданию и ликвидации предприятий. Имеет 20-и летний опыт работы в учетно-финансовом и экономическом блоке финансовых, нефтяных, торговых и производственных предприятий.

Статьи выпуска №10

  1. Об учете субсидий малому и среднему бизнесу на возмещение потерь от коронавируса;
  2. Порядок, условия и сроки хранения бухгалтерских документов;
  3. Agile Scrum для реализации автоматизированного рабочего места врача (часть 1).

Что такое субсидия

Под понятием «субсидия» понимают денежные средства, получаемые юридическим лицом от государственных органов на безоплатной и безвозвратной основе. Цель оказания дотационной помощи – возмещение затрат, понесенных предприятием, или покрытие недополученных им доходов.

Все субсидии, получаемые из бюджета, подразделяются на два основных направления:

  • государственное регулирование цен (компенсация расходов предприятия, связанных с повышением цен на сырье, малому бизнесу, оборудование, материалы, на иные цели);
  • реализация государственных программ социально-экономического развития (финансирование объектов производственного и непроизводственного строительства).

Целевым назначением дотаций и субсидий, как правило, являются жилищные субсидии, финансирование объектов социального характера, поддержка среднего и малого бизнеса, а также мероприятия по охране окружающей среды, ликвидации аварий и стихийных бедствий.

Государственную дотацию в виде субсидии могут получить государственные предприятия, а также финансовые и некоммерческие учреждения.

Субсидии в учете

Для учета основных операций по субсидиям и целевому финансированию используют бухгалтерский счет 86.

Отражение поступления, использования и возврата дотационной помощи рассмотрим на примерах.

Государственная помощь при финансировании капитальных расходов

Пример:

ООО «Магнат» получена субсидия на приобретение земельного участка с условием строительства на нем производственных цехов. Срок строительства с 01 января по 31 декабря 2015.

Согласно договора купли-продажи цена участка — 5 670 000 руб. 13 января на счет ООО «Магнат» поступили субсидии на возмещение затрат.

Бухгалтером ООО «Магнат» были сделаны такие проводки:

Дт Кт Описание Сумма Документ
76 86 Отражение задолженности по субсидии 5 670 000 руб. договор купли-продажи земельного участка
51 76 Зачисление средств из бюджета 5 670 000 руб. банковская выписка
08 60 Отражение стоимости участка в составе капитальных вложений 5 670 000 руб. договор купли-продажи земельного участка
01 08 Принятие земельного участка к учету 5 670 000 руб. договор купли-продажи земельного участка
86 98/2 Отражение суммы субсидии в составе доходов будущих периодов 5 670 000 руб. соглашение о предоставлении субсидии
98/2 91/1 Ежемесячный учет государственной помощи в составе прочих доходов (5 670 000 руб : 11 мес.) 515 455 руб. соглашение о предоставлении субсидии

Финансирование работ по содержанию имущества в многоквартирных домах

Управляющей организацией «Монолит» были получены средства на оплату работ по ремонту и содержанию имущества в многоквартирном доме (4 740 000 руб.):

  • 2 320 000 руб. — материалы;

  • 2 420 000 руб. — зарплата рабочим.

В учете ООО «Монолит» были сделаны такие проводки:

Дт Кт Описание Сумма Документ
51 86 Зачислена сумма субсидии 4 740 000 руб. банковская выписка
10 60 Оприходованы материалы для ремонта 2 320 000 руб. товарная накладная
86 98/2 Стоимость материалов включена в состав расходов будущих периодов 2 320 000 руб. соглашение о предоставлении субсидии
20 10 Материалы списаны в производство 2 320 000 руб накладная на отпуск материала
98/2 90/1 Субсидия на приобретение материалов, учтена в составе выручки 2 320 000 руб соглашение о предоставлении субсидии
20 70 Начислена зарплата рабочим 2 420 000 руб зарплатная ведомость
86 98/2 Субсидия на выплату зарплаты, включена в состав расходов будущих периодов 2 420 000 руб соглашение о предоставлении субсидии
98/2 90/1 Субсидия на выплату зарплаты, учтена в составе выручки 2 420 000 руб соглашение о предоставлении субсидии

Возврат субсидии

ООО «Стахановец» в мае 2014 принял к учету основное средство (срок полезного использования — 8 лет), стоимость которого в ноябре 2014 компенсируется государственной субсидией (320 000 руб.). В июле 2015 было выявлено нарушение целевого использование дотации, в связи с чем сумма субсидии была возвращена.

Сумма ежемесячной амортизации 3333 руб. (320 000 / 8 лет / 12 мес.)

Начислена амортизация с июня по октябрь 2014 16 667 руб. (3333 * 5 мес.)

Дт Кт Описание Сумма Документ
86 76 Задолженность по возврату субсидии 320 000 руб. Акт о нарушении целевого использования субсидии
91/2 86 Восстановление суммы целевого финансирования, отраженной в доходах (16 667 + 3333 * 7 мес.) 39 998 руб. Акт о нарушении целевого использования субсидии
98/2 86 Восстановление суммы целевого финансирования несписанных доходов будущих периодов (320 000 — 39 998) 280 002 руб. Акт о нарушении целевого использования субсидии

Предприятие получает от собственника имущества разные субсидии: на финансирование конкретных расходов, на возмещение недополученных доходов в связи с применением регулируемых цен, на покрытие убытков и т.д. Есть ли возможность не облагать данные субсидии налогом на прибыль и как правильно организовать их бухгалтерский учет? Существуют ли различия в налогообложении и учете субсидий, полученных в 2017 году, и субсидий, выделенных и перечисленных предприятию в 2018 году?

Налогообложение субсидий МУП до и после 2018 года

Согласно пп. 26 п. 1 ст. 251 НК РФ в редакции, действовавшей до 2018 года, средства и иное имущество, полученные унитарным предприятием от собственника имущества этого предприятия или уполномоченного им органа, не включались в состав доходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Данное правило применялось только при получении средств и имущества на безвозмездной основе <1>. Если средства выделялись в оплату стоимости выполненных работ, оказанных услуг, то они должны были включаться в состав доходов от реализации в общеустановленном порядке.

<1> Для целей налогообложения безвозмездная основа означает отсутствие на стороне получателя средств обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать ему услуги) — п. 2 ст. 248 НК РФ.

Иными словами, в 2017 году доходы в виде субсидии (на возмещение затрат и (или) недополученных доходов в связи с применением регулируемых цен) от собственника имущества этого предприятия или уполномоченного органа не учитывались у унитарного предприятия при формировании базы по налогу на прибыль. Об этом еще раз напомнил Минфин в Письме от 05.03.2018 N 03-03-06/3/13672.

С 2018 года согласно новой редакции пп. 26 п. 1 ст. 251 НК РФ субсидии, полученные унитарным предприятием безвозмездно от собственника имущества этого предприятия или уполномоченного им органа, учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль по мере осуществления расходов, произведенных за счет таких субсидий, как предусмотрено п. 4.1 ст. 271 НК РФ.

Отдельно в Письме Минфина РФ от 10.05.2018 N 03-07-11/31174 обоснован порядок включения в состав доходов сумм субсидий, полученных в качестве компенсации «выпадающих» доходов или убытков.

Если субсидия была выделена на возмещение недополученной выручки от реализации товаров, работ, услуг по регулируемому тарифу (то есть когда компенсируется разница между базовой ценой (тарифом) и ценой реализации), то при формировании налоговой базы по налогу на прибыль такая субсидия подлежит отражению в составе доходов на дату реализации товаров, работ, услуг.

Если субсидия была выделена в качестве компенсации убытка, полученного организацией от реализации товаров, работ, услуг по регулируемому тарифу, то при формировании базы по налогу на прибыль указанная субсидия подлежит отражению в составе доходов на дату поступления денежных средств на расчетный счет.

Важно. В 2018 году налогом на прибыль облагаются все субсидии, полученные унитарным предприятием от собственника его имущества (уполномоченного им органом) независимо от цели их предоставления. С 2018 года унитарные предприятия лишены преференции по выведению из-под обложения налогом на прибыль денежных средств, полученных от собственника имущества предприятия (уполномоченного им органа).

Бухгалтерский учет субсидий МУП до и после 2018 года

Сразу отметим, что признание хозяйственных операций в бухгалтерском учете не зависит от порядка их налогообложения. Поэтому изменившиеся в 2018 году правила налогового учета полученных субсидий не изменяют принятые в организации способы их учета.

Так, основными принципами формирования учетной политики являются в том числе (п. 6 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» <2>):

  • отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности исходя не столько из их правовой формы, сколько из их экономического содержания и условий хозяйствования (требование приоритета содержания перед формой);
  • рациональное ведение бухгалтерского учета исходя из условий хозяйствования и величины организации, а также исходя из соотношения затрат на формирование информации о конкретном объекте учета и полезности (ценности) этой информации (требование рациональности).

<2> Приказ Минфина РФ от 06.10.2008 N 106н.

Кроме того, п. 7.1 ПБУ 1/2008 установлено, что если по конкретному вопросу в федеральных стандартах не определены способы ведения бухгалтерского учета, то организация разрабатывает соответствующий способ самостоятельно, исходя из требований законодательства РФ о бухучете, федеральных и (или) отраслевых стандартов. При этом организация должна последовательно использовать такие документы:

  • международные стандарты финансовой отчетности;
  • положения федеральных и (или) отраслевых стандартов бухгалтерского учета по аналогичным и (или) связанным вопросам;
  • рекомендации в области бухгалтерского учета.

Национальные правила учета

В российском законодательстве учет субсидий регламентирован федеральным стандартом — ПБУ 13/2000 «Учет государственной помощи» <3>. Оно не применяется в отношении экономической выгоды, связанной:

  • с государственным регулированием цен и тарифов;
  • с применением соответствующих правил налогообложения прибыли (предоставление налоговых льгот, отсрочки или рассрочки по уплате налогов и сборов, инвестиционных налоговых кредитов и др.);
  • с участием Российской Федерации, субъектов РФ и муниципальных образований в уставных (складочных) капиталах юридических лиц (осуществлением бюджетных инвестиций юридическим лицам).

<3> Приказ Минфина РФ от 16.10.2000 N 92н.

Кроме того, в Письме Минфина РФ от 27.01.2012 N 07-02-18/01 «Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2011 год» обозначен еще один случай неприменения ПБУ 13/2000 специально для унитарных предприятий — получение бюджетных средств на финансирование мероприятий по созданию (приобретению) имущества, которое впоследствии будет передано в хозяйственное ведение этому предприятию.

Из всего сказанного выше следует вывод, что единого способа бухгалтерского учета бюджетных средств в виде субсидий, полученных унитарным предприятием от собственника его имущества (уполномоченного им органа), не существует. Более того, в отдельных ситуациях организации необходимо способ бухучета разработать самостоятельно и закрепить в учетной политике. Тезисно обозначим несколько вариантов учета субсидий в зависимости от цели их предоставления.

Субсидии на возмещение «выпадающих» доходов

Субсидии, полученные исключительно на возмещение недополученных доходов в результате применения регулируемых цен и тарифов (без условия обязательного направления субсидии на финансирование конкретных мероприятий, товаров, работ, услуг), признаются в составе прочих доходов по мере их образования (п. 7, 16 ПБУ 9/99 «Доходы организации» <4>). Составляются такие проводки:

Дебет

Кредит

Описание

51

76

Получены бюджетные средства

76

91

Бюджетные средства признаны в составе прочих доходов

<4> Приказ Минфина РФ от 06.05.1999 N 32н.

Субсидии на приобретение имущества, закрепляемого на праве хозяйственного ведения

При получении субсидии для приобретения (создания имущества), которое впоследствии будет передано предприятию в хозяйственное ведение, ее величина приводит к образованию добавочного капитала, а способ бухгалтерского учета закрепляется в учетной политике. Он выглядит следующим образом (см. Письмо Минфина РФ от 12.03.2012 N 07-02-06/50):

Дебет

Кредит

Описание

51

86

Получены бюджетные средства (учитываются на счете 86 до выполнения условий, на которых предоставлена субсидия, например до принятия ОС к учету)

08

83

Совершены вложения во внеоборотные активы за счет субсидии

01

08

Вложения переведены в состав ОС

86

76

Показано использование бюджетных средств на оплату стоимости имущества его поставщику

76

51

Произведена оплата поставщику имущества

Данный способ учета фактически заимствован Минфином из МСФО (IAS) 20 «Учет государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи» <5> и соответствует подходу к учету государственных субсидий с позиции капитала (согласно ему субсидия признается вне состава прибыли или убытка). Поэтому можно считать, что при закреплении в учетной политике данного способа учета субсидии предприятие во исполнение п. 7.1 ПБУ 1/2008 продемонстрирует последовательное применение документов в области учета и финансовой отчетности от МСФО к РСБУ и соответствующих им разъяснений.

<5> Введен в действие на территории РФ Приказом Минфина РФ от 28.12.2015 N 217н.

Субсидии на приобретение имущества без решения о закреплении его за МУП

При получении субсидии для приобретения (создания) имущества, по которому не принимается отдельное решение о передаче унитарному предприятию в хозяйственное ведение, организация должна самостоятельно разработать способ ее учета. Выбирать следует между способом, приведенным выше (учет субсидии с позиции капитала), и способом, приведенным в п. 9 ПБУ 13/2000 (учет субсидии на финансирование капитальных расходов с позиции доходов). Последний способ также заимствован из МСФО (IAS) 20 и предполагает совершение следующих записей в бухучете:

Дебет

Кредит

Описание

51

86

Получены бюджетные средства

60

51

Произведена оплата поставщику имущества

08

60

Оприходовано имущество, полученное от поставщика

01

08

Имущество переведено в состав ОС

86

98

По факту ввода в эксплуатацию имущества (момент перевода в состав ОС) субсидия учтена в качестве доходов будущих периодов

76

51

Произведена оплата поставщику имущества

20

02

Начислена амортизация в соответствии с установленным сроком полезного использования имущества

98

91

По мере начисления амортизации и в ее размере «отложенные» доходы отнесены на финансовые результаты предприятия в качестве прочих доходов

Вариативность учета полученной субсидии в данном случае обусловлена, с одной стороны, тем, что отсутствует решение о передаче предприятию имущества в хозяйственное ведение, с другой — тем, что в хозяйственное ведение унитарных предприятий имущество поступает не только путем его закрепления специальным решением учредителя, но и путем приобретения имущества по договору (по иным основаниям), а также в виде плодов и продукции от деятельности предприятия (п. 2 ст. 299 ГК РФ). То есть имущество может закрепляться за предприятием на праве хозяйственного ведения специальным решением или поступать в такое ведение в силу закона. По данной логике при получении субсидии на приобретение (создание) имущества предприятие независимо от наличия специального решения учредителя может обратиться к способу признания в учете субсидии через наращивание добавочного капитала (см. проводки в предыдущем разделе).

Определить, какой именно способ подходит предприятию, можно при помощи п. 14 МСФО (IAS) 20, где приведены основные аргументы в пользу того и другого способа. Те из них, которые главный бухгалтер сочтет более убедительными при формировании своего профессионального суждения, и следует положить в основу применяемого на предприятии способа учета субсидий на финансирование капитальных вложений.

Субсидии на возмещение понесенных расходов

При получении субсидии на возмещение уже понесенных расходов нужно руководствоваться п. 10 ПБУ 13/2000, согласно которому бюджетные средства, предоставленные в установленном порядке на финансирование расходов, понесенных организацией в предыдущие отчетные периоды, отражаются как возникновение задолженности по таким средствам и увеличение финансового результата организации как прочие доходы.

В бухгалтерском учете это показывается следующими проводками (так же, как признание субсидии на возмещение «выпадающих» доходов):

Дебет

Кредит

Описание

51

76

Получены бюджетные средства

76

91

Бюджетные средства признаны в составе прочих доходов

Субсидии на финансирование текущих расходов

При получении субсидии на финансирование текущих расходов применяется п. 9 ПБУ 13/2000. Согласно данному пункту такие субсидии признаются в составе средств целевого финансирования с последующим их списанием по мере признания соответствующих расходов, например:

Дебет

Кредит

Описание

51

86

Получены бюджетные средства

10

60

Произведены расходы на приобретение МПЗ, финансируемые за счет бюджетных средств

86

98

По факту принятия к учету МПЗ субсидия учтена в качестве доходов будущих периодов

20

10

МПЗ отпущены в производство (при условии, что НЗП не формируется)

98

91

По факту признания расходов на МПЗ и их включения в себестоимость продаж «отложенные» доходы в соответствующем размере относятся на финансовые результаты предприятия в качестве прочих доходов

* * *

Мы рассмотрели наиболее распространенные ситуации по получению и расходованию субсидий унитарными предприятиями. Еще раз подчеркнем, что бухгалтерский учет субсидии зависит от конкретной цели, на которую предприятию выделяются бюджетные средства, и не зависит от порядка налогообложения субсидии, который с 2018 года изменился не в пользу МУП. Поэтому в каждом конкретном случае выбор (разработка) способа учета субсидии требует особого внимания.

М.О. Денисова

Главный редактор журнала

«Туристические и гостиничные услуги:

бухгалтерский учет и налогообложение»

Понравилась статья? Поделиться с друзьями: